Mese: Novembre 2024

CIRCOLARE N. 24 - NOVITA' SECONDO ACCONTO DI IMPOSTE PER L'ANNO 2024

Acconto IRPEF al 16 gennaio per professionisti e ditte individuali minori

Con il comunicato stampa n. 136, diffuso nella serata di ieri, il Ministero dell’Economia e delle finanze ha reso noto che, nell’iter di conversione in legge del DL n. 155/2024 (c.d. DL “fiscale” collegato alla legge di bilancio 2025), il Parlamento ha approvato un emendamento che rinvia al 16 gennaio 2025 il termine per il pagamento della seconda rata degli acconti d’imposta relativi al 2024 da parte delle persone fisiche titolari di partita IVA che, nel 2023, dichiarano ricavi o compensi non superiori a 170.000 euro.

Come lo scorso anno, rimangono esclusi dalla proroga i contributi previdenziali e assistenziali, nonché i premi INAIL.

Anziché in un’unica soluzione entro il 16 gennaio 2025, il versamento potrà essere eseguito in cinque rate mensili di pari importo, da gennaio a maggio 2025. Presumibilmente, anche se il comunicato nulla dice sul punto, verrà stabilito che, sulle rate successive alla prima, siano dovuti gli interessi, lo scorso anno fissati nella misura del 4% annuo.

In pratica, la disposizione dovrebbe ricalcare quella contenuta nell’art. 4 del DL 145/2023.

In attesa del testo di legge, sembrerebbe quindi che dal beneficio siano esclusi:
- le persone fisiche titolari di partita IVA che nel 2023 dichiarano ricavi o compensi di importo  superiore a 170.000 euro;
- le persone fisiche “non titolari” di partita IVA, compresi i soci di società e associazioni “trasparenti” ai sensi degli artt. 5, 115 e 116 del TUIR, sempre che non siano titolari di una propria partita IVA;
- i soggetti diversi dalle persone fisiche (ad esempio, le società di capitali e di persone, nonché gli enti commerciali e non commerciali).

È ragionevole prevedere che possano rientrare nella proroga, oltre all’IRPEF, anche le relative addizionali e imposte sostitutive, purché dovute dai citati soggetti, quali:
- l’imposta sostitutiva per il regime di vantaggio;
- l’imposta sostitutiva per il regime forfetario;
- la cedolare secca sulle locazioni di immobili abitativi;
- le imposte patrimoniali (IVIE, IVAFE e IVCA);
- l’imposta sostitutiva per compensi da ripetizioni;
- la c.d. “tassa etica”.

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CIRCOLARE N. 23 - IL REGIME FISCALE DEGLI OMAGGI AI CLIENTI

1   PREMESSA
La concessione di omaggi da parte delle imprese e degli esercenti arti e professioni rappresenta un fatto usuale, in special modo in occasione di festività e ricorrenze.
Di seguito si riepilogano i principali aspetti del regime fiscale di tali cessioni nell’ambito delle imposte sui redditi, dell’IRAP e dell’IVA.

2    IMPOSTE SUI REDDITI E IRAP
Gli oneri sostenuti per la distribuzione di omaggi possono assumere diversa natura reddituale a seconda che il bene venga ceduto:
• ai clienti;
• ai dipendenti e ai soggetti fiscalmente assimilati (es. collaboratori coordinati e continuativi).

2.1 OMAGGI AI CLIENTI

In linea generale, gli oneri sostenuti per omaggi distribuiti ai clienti sono deducibili:
•interamente, se il valore unitario dei beni in omaggio destinati ad uno stesso soggetto non supera i 50,00 euro;
•nell’esercizio di sostenimento della spesa nel rispetto dei limiti percentuali previsti dall’art. 108 co. 2 del TUIR, se il valore unitario dell’omaggio supera i 50,00 euro ovvero vengono dati in omaggio prestazioni di servizi o titoli rappresentativi delle stesse (es. tessere per entrare al cinema, carnet per centro benessere), in quanto rientrano tra le c.d. “spese di rappresentanza”.

Queste ultime sono deducibili in misura pari:
• all’1,5% dei ricavi e altri proventi fino a 10 milioni di euro;
• allo 0,6% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 10 milioni di euro e fino a 50 milioni di euro;
• allo 0,4% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 50 milioni di euro.

Tanto premesso, al fine di determinare il “valore unitario” dell’omaggio consegnato, occorre fare riferimento:
• al regalo nel suo complesso (es. cesto natalizio), e non ai singoli beni che lo compongono;
• al valore di mercato del bene.

Beni autoprodotti
Per i beni autoprodotti dall’impresa (beni alla cui ideazione, produzione e commercializzazione è diretta l’attività d’impresa che vengono prodotti dalla società o che sono commissionati a lavoranti esterni e acquistati dall’impresa per la successiva rivendita):
• al fine di individuare le spese di rappresentanza da sottoporre al regime di deducibilità limitata, rileva il valore di mercato dell’omaggio;
• una volta qualificata la spesa come di rappresentanza (se, quindi, il valore di mercato risulta superiore a 50,00 euro), ai fini del calcolo del limite di deducibilità concorre invece, per intero, il costo di produzione effettivamente sostenuto dall’impresa, indipendentemente dal fatto che lo stesso sia inferiore o meno a 50,00 euro.

Ad esempio, nel caso in cui l’omaggio autoprodotto abbia un valore di mercato pari a 80,00 euro e un costo di produzione di 40,00 euro:
• l’omaggio costituisce una spesa di rappresentanza da sottoporre alla verifica del limite di deducibilità (valore di mercato superiore al limite di 50,00 euro);
• ai fini del calcolo del plafond di deducibilità rileva l’importo di 40,00 euro, vale a dire il costo di produzione effettivo.

Nel caso in cui il valore normale dell’omaggio autoprodotto sia inferiore o uguale a 50,00 euro, il costo effettivamente sostenuto per la produzione beneficia della deduzione integrale. Pertanto, ad esempio, qualora l’omaggio autoprodotto abbia un valore di mercato pari a 40,00 euro e un costo di produzione pari a 30,00 euro, l’omaggio è interamente deducibile per 30,00 euro.

2.2 OMAGGI AI DIPENDENTI E AI SOGGETTI ASSIMILATI
In linea generale, il costo sostenuto dal datore di lavoro per l’acquisto di beni da destinare in omaggio ai dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) è deducibile dal reddito d’impresa secondo le norme relative ai costi per le prestazioni di lavoro.
Tale regola non si applica alle spese di istruzione, educazione, ricreazione, di assistenza sociale e di culto che sono deducibili dal reddito d’impresa nel limite del 5 per mille delle spese per prestazioni di lavoro dipendente.

Lato dipendenti, gli omaggi ricevuti in relazione al rapporto di lavoro concorrono a formare il reddito per il lavoratore dipendente; risultano non imponibili gli omaggi ricevuti che, nel periodo d’imposta 2024, non superino, insieme all’ammontare degli altri fringe benefit (art. 1 co. 16 - 17 della L. 213/2023):
• 1.000,00 euro, per i dipendenti senza figli fiscalmente a carico;
• 2.000,00 euro, per i dipendenti con figli fiscalmente a carico.

Nella soglia dei fringe benefit per il periodo d’imposta 2024 è possibile includere anche le somme erogate o rimborsate ai dipendenti dai datori di lavoro per il pagamento;
• delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica e del gas naturale;
• delle spese per l’affitto o per gli interessi sul mutuo relativamente alla prima casa.

2.3 REGIME DEI C.D. “CONTRIBUENTI MINIMI”
Secondo la circ. Agenzia delle Entrate 13.7.2009 n. 34, le spese per omaggi acquistati nell’ambito del regime dei c.d. “contribuenti minimi”, di cui all’art. 27 del DL 98/2011, sono interamente deducibili nel periodo di sostenimento, ove relative a beni di valore pari o inferiore a 50,00 euro.
Nel caso in cui i beni superino tale valore limite, le relative spese sono deducibili quali spese di rap-presentanza, secondo i criteri previsti dal DM 19.11.2008.
Tuttavia, secondo le istruzioni alla compilazione del modello REDDITI PF, le spese per omaggi possono essere portate in deduzione per l’intero importo pagato se inerenti all’esercizio dell’attività, senza quindi distinzione in base al valore.

2.4 REGIME FORFETARIO
Non assumono alcuna rilevanza nella determinazione del reddito le spese per omaggi acquistati nell’ambito del regime forfetario, di cui alla L. 190/2014 (legge di stabilità 2015), poiché, in tale regime, il reddito imponibile è quantificato tramite l’applicazione del coefficiente di redditività previsto per la specifica attività svolta all’ammontare dei ricavi o compensi percepiti nel periodo d’imposta. Ciò significa che le spese eventualmente sostenute non sono deducibili analiticamente, essendo il loro ammontare predefinito nel coefficiente di redditività.

Non sono, quindi, in alcun modo estensibili le considerazioni sopra svolte con riferimento al regime dei c.d. “contribuenti minimi” ex DL 98/2011.

2.5 IRAP

2.5.1 Omaggi ai clienti
Con riguardo alla determinazione della base imponibile IRAP per le società di capitali (srl, spa, sapa) e cooperative, le spese per omaggi sono deducibili per l’importo stanziato a Conto economico.

Per le società di persone commerciali (snc, sas e società ad esse equiparate), invece, gli omaggi non sono deducibili ai fini IRAP.

2.5.2 Omaggi ai dipendenti e ai soggetti assimilati

Con riguardo alla determinazione della base imponibile IRAP per le società di capitali (srl, spa, sapa) e cooperative, le spese per omaggi destinati ai dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) risultano deducibili, se sono funzionali all’attività di impresa e non assumono natura retributiva per il dipendente o il collaboratore (es. tute e/o scarpe da lavoro).

Se rientrano tra le spese per il personale dipendente, il relativo trattamento dipenderà dalla tipologia di lavoratore beneficiario (si ricorda che, dal 2015, le spese per dipendenti a tempo indeterminato sono integralmente deducibili).

Per le società di persone, invece, gli omaggi ai dipendenti (o collaboratori) sono indeducibili ai fini IRAP, in quanto non compresi tra gli oneri rilevanti, salvo che siano destinati a dipendenti a tempo indeterminato o lavoratori per i quali è stabilita la deducibilità dei relativi costi (es. addetti alla ricerca e sviluppo).

2.6 ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI

2.6.1 Omaggi ai clienti
Il costo dei beni oggetto di cessione gratuita od omaggio alla clientela è deducibile dal reddito del professionista a titolo di spesa di rappresentanza, nel limite dell’1% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta.

Analogo trattamento è applicabile ai fini IRAP per studi associati e associazioni tra professionisti.

2.6.2 Omaggi ai dipendenti o ai collaboratori
Per i professionisti, il costo sostenuto per l’acquisto di beni dati in omaggio ai propri dipendenti (o col-laboratori) non è specificamente disciplinato.
Il costo di tali omaggi dovrebbe essere integralmente deducibile dal reddito di lavoro autonomo profes-sionale, al pari di ogni altra spesa per prestazioni di lavoro dipendente o assimilato sostenuta dal professionista, dal momento che le liberalità ai dipendenti non rientrano tra le spese di rappresentanza, secondo la nozione fornita dal DM 19.11.2008 (applicabile anche al reddito di lavoro autonomo).

Ai fini IRAP, la riconduzione di tali oneri tra le spese per prestazioni di lavoro dovrebbe escluderne la deducibilità in capo a studi associati e associazioni tra professionisti, salvo che essi:
• risultino funzionali all’attività di lavoro autonomo e non assumano natura retributiva per il dipendente o il collaboratore;
• oppure siano destinati a dipendenti a tempo indeterminato o altri lavoratori per i quali è prevista la deducibilità dei relativi costi (es. addetti alla ricerca e sviluppo).

3   IVA

Le cessioni gratuite di beni ai clienti seguono la disciplina generale di imponibilità IVA, ad eccezione dei beni non rientranti nell’attività propria dell’impresa, per i quali sono previsti alcuni casi di esclusione.

3.1 BENI RIENTRANTI NELL’ATTIVITÀ PROPRIA DELL’IMPRESA

Le cessioni gratuite di beni rientranti nell’attività d’impresa seguono la disciplina generale dell’art. 2 co. 2 n. 4 del DPR 633/72, il quale le considera “assimilate” alle cessioni “in senso stretto” e come tali imponibili IVA; di conseguenza, l’IVA a monte è detraibile.
Ai fini della base imponibile, ai sensi dell’art. 13 co. 2 lett. c) del DPR 633/72, il valore da prendere a riferimento è dato “dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni”.

3.1.1 Documentazione per la cessione
La rivalsa dell’IVA non è obbligatoria per le cessioni gratuite di beni.
In assenza di rivalsa, l’operazione può essere certificata, alternativamente:
• emettendo, in un unico esemplare, un’autofattura con l’indicazione del prezzo di acquisto dei beni, dell’aliquota applicabile e della relativa imposta, specificando anche che trattasi di “autofattura per omaggi”. Tale documento, che deve essere annotato esclusivamente sul registro IVA delle vendite, può essere emesso singolarmente per ciascuna cessione, ovvero mensilmente per tutte le cessioni effettuate nel mese;
• annotando, su un apposito “registro degli omaggi”, l’ammontare globale dei prezzi di acquisto dei beni ceduti gratuitamente, riferito alle cessioni effettuate in ciascun giorno, distinte per aliquota.

Per la documentazione delle operazioni al dettaglio soggette a memorizzazione e trasmissione dei cor-rispettivi (art. 2 del DLgs. 127/2015), risulta, tuttavia, consentita l’emissione della sola autofattura singola (e non anche di quella “mensile”), e non si potrà ricorrere al registro degli omaggi.

Le autofatture per omaggi devono essere emesse in modalità elettronica ai sensi dell’art. 1 co. 3 del DLgs. 127/2015:
• riportando i dati del cedente/prestatore sia nella sezione “Dati del cedente/prestatore” sia nella sezione “Dati del cessionario/committente”;
• indicando “TD27” nel campo “tipo documento” (“Fattura per autoconsumo o cessioni gratuite senza rivalsa”);
• riportando nel campo “Data” della sezione “Dati generali” la data di effettuazione dell’operazione; se si tratta di fattura riepilogativa può essere la data dell’ultima operazione o comunque una data del mese.

L’IVA non addebitata in rivalsa è indeducibile ai fini delle imposte sui redditi.

3.1.2 Campioni gratuiti
Sono escluse da IVA le cessioni gratuite di campioni:
• di modico valore;
• appositamente contrassegnati, in maniera indelebile; l’obbligo può essere correttamente assolto anche mediante l’apposizione di un’etichettatura, benché rimuovibile, sui beni o sull’involucro che li contiene;
• che avvengono “per promuovere il bene, al fine di migliorarne la conoscenza e la diffusione presso gli utilizzatori, attuali e potenziali”.

3.2 BENI NON RIENTRANTI NELL’ATTIVITÀ PROPRIA DELL’IMPRESA
Gli acquisti di beni destinati ad essere ceduti gratuitamente, la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa, costituiscono sempre spese di rappresentanza, indipendentemente dal costo unitario dei beni stessi.
Per i beni non rientranti nell’attività propria dell’impresa (non essendo di propria produzione o commercio), la cessione gratuita è sempre esclusa da IVA.
L’IVA relativa alle spese di rappresentanza, invece, è detraibile solo in relazione all’acquisto di beni di costo unitario non superiore a 50,00 euro.

Pertanto, l’IVA “a monte” è:
• detraibile, se il valore unitario del bene non è superiore a 50,00 euro;
• indetraibile, se il valore unitario del bene è superiore a 50,00 euro.

3.3 OMAGGI AI DIPENDENTI E AI SOGGETTI ASSIMILATI
I beni acquistati per essere ceduti a titolo di omaggio ai propri dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) non sono inerenti all’attività d’impresa e non possono nemmeno essere qualificati come spese di rappresentanza; di conseguenza, la relativa IVA è indetraibile, mentre la loro cessione gratuita è esclusa dal campo di applicazione dell’imposta.
Le medesime considerazioni valgono, altresì, per i servizi acquistati per essere resi a titolo di omaggio ai propri dipendenti e soggetti assimilati (indetraibilità dell’imposta relativa all’acquisto del servizio e successiva prestazione gratuita fuori campo IVA).
Se però gli omaggi sono rappresentati da beni oggetto dell’attività d’impresa, spetta la detrazione dell’im-posta, mentre la cessione gratuita è imponibile.

4   CONCESSIONE DI “BUONI ACQUISTO” (VOUCHER)
È ormai prassi diffusa concedere omaggi anche sotto forma di “buoni acquisto” (voucher), che consentono l’acquisto di beni/servizi negli esercizi convenzionati.

4.1 TRATTAMENTO AI FINI IVA
La disciplina IVA applicabile all’emissione, al trasferimento e al riscatto dei voucher è contenuta negli artt. 6-bis, 6-ter, 6-quater e 13 co. 5-bis del DPR 633/72 e si applica ai buoni emessi successivamente al 31.12.2018. Essa è stata infatti riformata dal DLgs. 141/2018 al fine di recepire le novità della direttiva 2016/1065/UE.

In base alle disposizioni richiamate, i voucher (o “buoni corrispettivo”) sono strumenti che contengono l’obbligo di essere accettati come corrispettivo o parziale corrispettivo a fronte di una cessione di beni o di una prestazione di servizi e che riportano sul supporto utilizzato o sulla relativa documentazione le informazioni necessarie a individuare i beni o servizi da cedere o prestare o le identità dei potenziali cedenti o prestatori, ivi incluse le condizioni generali di utilizzo dei buoni medesimi.
Inoltre, si distingue tra:
• buoni “monouso”, se al momento dell’emissione risultano già noti tutti gli elementi che consentono di determinare il trattamento IVA applicabile all’operazione ad essi sottesa (es. natura, qualità, quantità dei beni o servizi forniti). In tal caso la cessione di beni o la prestazione di servizi cui il buono-corrispettivo “monouso” dà diritto si considera effettuata all’atto dell’emissione del buono-corrispettivo, nonché all’atto di ciascun trasferimento dello stesso antecedentemente al riscatto;
• buoni “multiuso”, se la disciplina applicabile, ai fini IVA, alla cessione di beni o alla prestazione di servizi cui il buono-corrispettivo dà diritto non è nota al momento della sua emissione (ad esempio perché è possibile utilizzare il buono presso un dettagliante che cede beni soggetti ad aliquote IVA diverse). In tale ipotesi, l’operazione si considera effettuata solo nel momento in cui il buono è riscattato, dando luogo ad una cessione di beni o una prestazione di servizi (l’esigibilità dell’imposta sorge, quindi, secondo le ordinarie regole di cui all’art. 6 del DPR 633/72).

4.2 TRATTAMENTO AI FINI DELLE IMPOSTE DIRETTE
La deducibilità delle spese sostenute per l’acquisto di voucher che le imprese omaggiano ai propri clienti segue il trattamento delle spese di rappresentanza.

Nel caso in cui i buoni acquisto siano concessi ai dipendenti, gli stessi costituiscono fringe benefit per i dipendenti per effetto del co. 3-bis dell’art. 51 del TUIR e i relativi costi rientrerebbero tra quelli deducibili per la società.

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CIRCOLARE N. 22 - RIAPERTURA DEI TERMINI PER L'ADESIONE AL CONCORDATO PREVENTIVO BIENNALE

Concordato preventivo biennale – Riapertura dei termini per l’adesione - Esercizio dell’opzione per il regime del ravvedimento

1   PREMESSA

Con l’art. 1 del DL 14.11.2024 n. 167, pubblicato sulla G.U. 14.11.2024 n. 267 ed entrato in vigore il giorno stesso, è stata disposta la riapertura dei termini per applicare il concordato preventivo biennale per gli anni 2024 e 2025; i soggetti che non hanno aderito entro lo scorso 31 ottobre avranno tempo fino al 12.12.2024 per cambiare idea e accettare il reddito proposto dall’Agenzia delle Entrate.

I contribuenti hanno quindi un ulteriore mese di tempo per riflettere sull’opportunità di aderire o meno al concordato preventivo biennale; la proroga dei termini era stata nelle ultime settimane richiesta da più parti a causa delle obiettive incertezze riguardanti diversi aspetti del nuovo istituto, indirettamente riconosciute anche dall’Agenzia delle Entrate, che dopo aver pubblicato nel mese di settembre una corposa circolare recante “i primi chiarimenti sistematici”, ha poi diffuso per tutto il mese di ottobre ulteriori precisazioni sotto forma di risposte a FAQ, esaminando sia casi particolari che questioni di interesse generale.

Esercizio dell’opzione per il regime del ravvedimento

L’Agenzia delle Entrate, con il provv. 4.11.2024 n. 403886, ha invece stabilito le modalità con cui optare per il regime del ravvedimento 2018-2022, collegato al concordato preventivo biennale.

2 Riapertura dei termini per aderire al Concordato preventi­vo Biennale

La riapertura dei termini per aderire al concordato preventivo biennale non riguarda la generalità dei contribuenti originariamente interessati dal nuovo istituto, essendo applicabile solo rispettando alcune ulteriori condizioni, di seguito analizzate.

2.1 Ambito soggettivo

La novità più significativa dell’art. 1 del DL 167/2024 riguarda l’ambito soggettivo della proroga del termine per l’adesione al concordato preventivo biennale, ora fissato al 12.12.2024; possono infatti beneficiare di tale maggior termine solo i soggetti che applicano gli ISA.

Esclusione dei soggetti in regime forfetario

Diversamente, per i contribuenti in regime forfetario, di cui alla L. 190/2014, il termine per aderire al concordato preventivo rimane quello scaduto il 31.10.2024; la mancata estensione della proroga è verosimilmente dovuta al fatto che per tali soggetti il concordato preventivo si applica, in via sperimentale, non per un biennio, ma solo per il 2024 (consentire le adesioni fino a dicembre 2024 avreb­be portato a un reddito concordato ben poco preventivamente).

2.2 Presentazione del modello redditi 2024 originario entro il 31.10.2024

La riapertura dei termini è riservata ai soli soggetti ISA “che hanno validamente presentato la dichiarazione dei redditi entro il termine del 31 ottobre 2024 e non hanno aderito al concordato preventivo biennale”; di conseguenza, i contribuenti che non hanno presentato la dichiarazione entro tale data oppure l’hanno presentata tardivamente, non possono aderire al concordato preventivo biennale entro il 12.12.2024.

2.3 Non ammessa la dichiarazione integrativa a favore

Il requisito della valida presentazione del modello REDDITI 2024 sembra collegato a un’ulteriore condizione per fruire della proroga; secondo quanto previsto dall’art. 1 co. 1 del DL 167/2024, infatti, l’adesione entro il 12.12.2024 non è consentita “nei casi in cui nella predetta dichiarazione integrativa sono indicati un minore imponibile o, comunque, un minore debito d’imposta ovvero un maggiore credito rispetto a quelli riportati nella dichiarazione presentata entro la data del 31 ottobre 2024”.

In altre parole, l’accesso al concordato preventivo biennale non è consentito in caso di presentazione di una dichiarazione integrativa a favore. Diversamente, l’adesione è possibile nel caso in cui l’unico elemento di novità della dichiarazione integrativa sia la compilazione del quadro P, con cui viene formalmente accettata la proposta di concordato preventivo biennale, ma dovrebbe esserlo anche nel caso di dichiarazione integrativa a sfavore, in cui oltre all’accettazione della proposta vengono indicati maggiori imponibili, maggiori debiti d’imposta o minori crediti rispetto a quanto riportato nella dichiarazione originaria.

Questa condizione è limitata alla presentazione entro il 12.12.2024 della dichiarazione con cui si accede al concordato preventivo biennale; una volta formulata l’adesione al regime, dovrebbe tornare ad applicarsi la disciplina prevista per tale istituto, secondo cui la presentazione di una dichiarazione dei redditi integrativa con cui si determina una quantificazione diversa dei redditi o del valore della produzione netta rispetto a quelli in base ai quali è avvenuta l’accettazione della proposta di concordato costituisce una causa di decadenza, a patto che lo scostamento sia superiore al 30% (in tal senso, si veda quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate con la circ. 17.9.2024 n. 18, § 2.6).

2.4 Accesso al regime del ravvedimento 2018-2022

Sotto un altro profilo, l’art. 1 co. 2 del DL 167/2024 dispone che, ai fini del regime del ravvedimento di cui all’art. 2-quater del DL 113/2024, “l’adesione al concordato preventivo biennale si intende avvenuta entro il 31 ottobre 2024”; i soggetti che beneficiano della riapertura dei termini potranno quindi accedere anche al regime del ravvedimento collegato al concordato preventivo biennale.

3 Regime del ravvedimento 2018-2022 - esercizio dell’opzione

Con il provv. 4.11.2024 n. 403886, l’Agenzia delle Entrate ha definito le modalità per comunicare l’op­zione per il regime del ravvedimento collegato al concordato preventivo biennale, disciplinato dall’art. 2-quater del DL 9.8.2024 n. 113, conv. L. 7.10.2024 n. 143.

In particolare, l’accesso alla misura avviene mediante il versamento della relativa imposta sostitutiva con il modello F24.

3.1 Ambito soggettivo

Nel provvedimento si specifica l’ambito soggettivo del regime del ravvedimento, riservato ai soggetti ISA che hanno aderito al concordato preventivo biennale (entro il termine originario del 31.10.2024, o entro il maggior termine del 12.12.2024).

In particolare, sono coinvolti coloro che nei periodi d’imposta 2018-2022, in alternativa, hanno:

applicato gli ISA;

dichiarato una delle cause di esclusione dall’applicazione degli ISA correlate alla diffusione della pandemia da COVID-19;

dichiarato la sussistenza di una condizione di non normale svolgimento dell’attività ai fini ISA.

3.2 Determinazione della base imponibile

L’Allegato 1 al provvedimento definisce i righi delle dichiarazioni dei redditi e IRAP presentate al 9.10.2024 (data di entrata in vigore della legge di conversione del DL 113/2024) da considerare per la determinazione della base imponibile dell’imposta sostitutiva.

Si tratta dei medesimi righi individuati dall’Agenzia delle Entrate all’interno della guida esplicativa alla scheda di sintesi esemplificativa, disponibile nel Cassetto fiscale dei singoli contribuenti; come si evince dal provvedimento, i prospetti in cui sono state indicate le imposte dovute non sono vincolanti, ma costituiscono elementi informativi di ausilio volti ad agevolare il soggetto che intende adottare il regime del ravvedimento.

3.3 Modalità di esercizio dell’opzione

Poiché l’art. 2-quater co. 8 del DL 113/2024 stabilisce che il perfezionamento del ravvedimento avviene con il versamento delle imposte sostitutive, il provvedimento prevede che, per l’adozione del regime, l’opzione sia esercitata, per ogni periodo d’imposta tra il 2018 e il 2022, mediante presentazione del modello F24 relativo al versamento della prima o unica rata delle imposte sostitutive:

con l’indicazione dell’annualità per la quale è esercitata l’opzione, nel campo “Anno di riferimento”;

indicando il numero complessivo delle rate.

Il versamento delle imposte sostitutive con il modello F24 avviene:

utilizzando i codici tributo istituiti dalla ris. Agenzia delle Entrate 17.10.2024 n. 50;

seguendo le modalità di compilazione indicate nella suddetta risoluzione.

3.4 Termini di esercizio dell’opzione

L’opzione per il regime del ravvedimento può essere esercitata entro il 31.3.2025 e, in caso di pagamento rateale, il versamento è possibile in un massimo di 24 rate mensili di pari importo maggiorate di interessi calcolati al tasso legale con decorrenza dal 31.3.2025.

In caso di pagamento rateale, l’opzione per il ravvedimento, per ciascuna annualità, si perfeziona con il pagamento di tutte le rate; il pagamento di una delle rate, diverse dalla prima, entro il termine di pagamento della rata successiva non comporta la decadenza dal beneficio della rateazione.

3.5 Associazioni e società trasparenti

Il provvedimento prevede che, per le società e le associazioni di cui all’art. 5 del TUIR, oppure per le società di cui agli artt. 115 e 116 del TUIR, l’opzione è esercitata con la presentazione di tutti i modelli F24 relativi alla prima o unica rata:

dell’imposta sostitutiva dell’IRAP da parte della società o associazione;

delle imposte sostitutive delle imposte sui redditi e delle relative addizionali da parte dei soci o associati.

In sostanza, l’opzione risulta esercitata solo a seguito della presentazione dei modelli F24 relativi al versamento complessivo delle imposte sostitutive dovute per la prima o unica rata.

In merito, si segnala tuttavia che in sede di conversione del DL 19.10.2024 n. 155 (c.d. DL “collegato” alla legge di bilancio 2025), all’esame delle Commissioni del Senato alla data della presente Circolare, è stato depositato dai Relatori un emendamento con cui viene disposto che il versamento dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali possa essere eseguito, oltre che dal sin­golo socio o associato, anche dalla società o associazione di riferimento.

In altre parole, se l’emendamento verrà approvato il versamento dell’imposta sostitutiva potrà essere effettuato tanto dalla società, quanto dai soci o associati pro quota.

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